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Tratamiento del saldo a favor técnico del IVA en el ajuste por inflación impositivo

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Cabe aclarar que el saldo a favor técnico en el IVA, salvo en casos especiales, sólo se puede trasladar a los siguientes períodos fiscales para ser computados contra débitos fiscales futuros.

1|Valuación impositiva de rubros computables

El artículo 96 de la LIG establece la forma de valuación de los rubros que forman el activo y el pasivo computable del cierre del ejercicio anterior, aplicando para ello las normas generales de la LIG y las especiales del título VI.

Dentro de ellos encontramos a depósitos, créditos y deudas en moneda extranjera, en moneda nacional, títulos públicos, bonos, etc. (rubros monetarios).

Los bienes de cambio son considerados impositivamente activo computable, de este modo se intentar compensar la valuación según el artículo 52 de la LIG que genera resultado por tenencia.

2| Este saldo a favor: ¿es un crédito?

Para dar respuesta a dicha pregunta, en mérito a la brevedad, nos remitimos -y remitimos al lector- al trabajo del Dr. Oklander(2), en el cual analiza en forma minuciosa y desde todo ángulo la naturaleza del saldo a favor técnico del Impuesto al Valor Agregado.

Señala que cuando un crédito está sujeto a condición suspensiva, mientras no se cumpla tal condición, debe considerárselo como inexistente. Únicamente cuando se cumpla la condición nacerá el derecho. Particularmente, los créditos fiscales de IVA (o los saldos a favor que los mismos originan) están subordinados a una condición suspensiva dada por la generación de débitos fiscales futuros que permitan su absorción.

Por tales razones, concluye que al no representar créditos los saldos técnicos a favor de IVA, sino meros parámetros cuantitativos para la determinación del impuesto, no deben integrar el activo computable. Coincidimos plenamente con esta postura. Para profundizar el tema remitimos al lector a un trabajo de nuestra autoría.(3)

No entorpece nuestra opinión el hecho de que el saldo a favor técnico en el Impuesto al Valor Agregado sea expuesto como crédito dentro de los balances contables, porque no se trata en verdad estrictamente de un crédito, que es lo que impositivamente importa.

3| Antecedentes jurisprudenciales

La jurisprudencia no hizo más que ratificar la postura de la no gravabilidad del saldo a favor del IVA en el impuesto a la ganancia mínima presunta. Basta para ello remontarnos al fallo de la Corte Suprema de Justicia de la Nación (“CSJN”) en la causa Alcalis de la Patagonia S.A. (de fecha 06-05-1986) cuyos párrafos más importantes citamos a continuación:

“…7°) …el denominado crédito fiscal por impuesto al valor agregado no reviste el carácter de un verdadero crédito del sujeto pasivo de la obligación tributaria, cuya satisfacción pueda reclamar en todo supuesto al organismo recaudador, sino que constituye tan solo uno de los términos de la sustracción prevista por la ley dentro del sistema de liquidación del gravamen, lo que requiere, para su virtualidad que deba operar en relación necesaria con el elemento restante –constituido por el débito- ya que sólo de la conjugación de ambos podrá resultar un saldo susceptible, en su caso, de libre disposición.”(El destacado es nuestro).

“8°) Que en tales condiciones el llamado crédito fiscal constituye una acreencia sujeta a la condición legal de que se verifiquen operaciones generadoras de un débito contra el que aquél pueda ser imputado, lo que implica que el momento en que el adquirente de los bienes satisface el impuesto no coincide con aquel en el cual el tributo ingresado se convierte en crédito fiscal, ya que no sólo su medida sino también su existencia dependen de la ulterior concreción de tales operaciones…”

Dicha línea jurisprudencial fue seguida por el Tribunal Fiscal de la Nación en autos “Techint Cía. Técnica Internacional SA s/apelación – IVA, Sala B, de fecha 16 de febrero de 1998 donde se sostuvo exactamente lo expresado en el considerando 8° del fallo Alcalis de la Patagonia antes transcripto.

Asimismo, nos encontramos con otro antecedente de fecha 24 con otro antecedente de fecha 24 de mayo de 2005, de la Sala B del Tribunal Fiscal de la Nación en la causa “Gipsy Traslados Marinos SRL s/apelación – impuesto a la ganancia mínima presunta”. En dicha causa, los Dres. Porta, Castro y Torres se encuentran con que Gipsy no consideró computable (en el IGMP) el saldo técnico favorable en el IVA, se limitaron sin más trámite a sostener que dicho procedimiento “…resulta de conformidad, atento la doctrina jurisprudencial que emerge de la CSJN – “in re” “Álcalis de la Patagonia” (inexistencia de un verdadero crédito).

La AFIP estableció su postura a través de los dictámenes de la DAT números 87/2006 del 09-01-2007, 59/2007 del 26-09-2007 y 84/2007 del 27-11-2007, llegando a la conclusión de que no corresponde incluir el saldo técnico en el IVA dentro de la base de cálculo del impuesto a la ganancia mínima presunta, dado que dicho concepto no representa un verdadero crédito cuya satisfacción se pueda requerir al Organismo recaudador, sino que está subordinada a una condición suspensiva, dada por la generación de débitos fiscales futuros que permitan su absorción.

4| Dictamen (datj) 07/1981

Existe un antiguo antecedente donde la DGI a través del dictamen (DATJ) 07/1981, sostuvo que a los efectos de los Impuestos a las Ganancias, el crédito fiscal por Impuesto al Valor Agregado correspondiente a bienes de uso debe incluirse en el activo establecido a los fines del ajuste por inflación. Sin embargo, el señalado dictamen fue emitido con anterioridad a la numerosa jurisprudencia administrativa y judicial que señalamos en el presente trabajo, la cual se enfocó especialmente en analizar la naturaleza del saldo a favor técnico en el IVA, llegando a la conclusión de que el denominado crédito fiscal por impuesto al valor agregado no reviste el carácter de un verdadero crédito.

5| Palabras finales

Entendemos que el saldo a favor en cuestión no formaría parte del activo computable.

Nos basamos en que la jurisprudencia administrativa y

judicial (bastante lozana) definió conceptualmente que desde el punto de vista impositivo, el saldo a favor técnico en el Impuesto al Valor Agregado no es un crédito porque está subordinado a una condición suspensiva dada por la generación de débitos fiscales futuros que permitan su absorción.

Dicha definición es aplicable no solamente al impuesto a la ganancia mínima presunta, también lo es para el impuesto a las ganancias. Siguiendo esta explicación, entendemos que dicho saldo a favor que contablemente es un crédito, impositivamente no lo es, y por lo tanto no debería formar parte del activo computable. Asimismo, la LIG no contempla ni su inclusión ni su exclusión.

Sería plausible, en este tema controvertido, que la Administración Federal de Ingresos Públicos tenga a bien expedirse por medio de un dictamen emanado de alguno de sus órganos asesores.

(1) Especialista en impuestos (UB)

Asesor tributario.

(2) Daniel Roach: “Tips clave sobre el ajuste por inflación impositivo”,

diario Ambito Financiero, colección novedades fiscales, página 107,

del 13 de agosto de 2019.

(3) Juan Oklander: “Los saldos

a favor del IVA en los impuestos

patrimoniales”, L. I. – T. LXII –

página 230 y siguientes.

(4) Santiago A. Cambra y Daniel Roach: “IGMP la no gravabilidad de los saldos a favor técnicos del Impuesto al Valor Agregado”, diario Ambito Financiero, colección novedades fiscales, página 17, del 28 de febrero de 2006.


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